摘要：在我国税收现代化推进中， 税收风险管理和纳税信用管理都处于重要地位， 但是由于两项工作的推进时间还不长， 所以许多税务干部的认识不够清晰。从概念入手， 通过比较异同， 加深理解， 厘清认识， 并在此基础上提出完善建议：发挥税收风险管理和纳税信用管理协调效应；借鉴银行风险管理经验， 提升税收风险管理和纳税信用管理成效；明确税收风险管理和纳税信用管理的法律地位。

　　关键词：纳税信用管理； 税收风险管理；

　　一、相关概念

　　（一） 税收风险管理

　　现代管理学认为"风险是对组织目标实现产生消极影响的不确定性", 也就是说由于未来的不确定性和不可完全预测性， 组织在实现目标时， 遭遇不利结果的可能性。现代税收管理确立的税务机关的根本目标是促进纳税遵从， 因此"税收风险主要是指对纳税遵从产生不利影响的各种可能性和不确定性".

　　税收风险管理的概念有广义和狭义之分。根据欧盟的研究， 税收风险按照其带来负面影响的主体和目标不同， 分为三种类型：收入风险、执法风险、纳税风险。栾春华 （2010） 等认为， "税收风险可划分为税收立法风险、税收征管风险和纳税遵从风险".因此广义的税收风险管理既包括税务机关对纳税人遵从状况的风险管理、对税务干部的执法风险管理， 也包括纳税人自身的税收风险管理。狭义的税收风险管理仅指纳税遵从风险管理， 本文主要讨论狭义的税收风险管理。

　　（二） 纳税信用管理

　　根据我国2008年颁布的《信用基本术语》国家标准 （GB/T 22117-2008） 规定， 信用是指建立在信任基础上， 不用立即付款或担保就可以获得资金、物资或服务的能力。这种能力以在约定期限内偿还的承诺为条件。广义的信用指诚信原则在社会上的广泛应用。信用管理是指防范和控制信用风险的方法技术及相关的制度。

　　税收信用是建立在税收法律关系中， 以涉税各方之间相互信任程度为核心， 具有诚实合作特征的一种税收道德规范。税收信用按照信用主体不同分成征税信用、纳税信用、税款使用信用和税收中介信用四种基本形式。纳税信用是税收信用的核心内容， 在税收信用体系中地位举足轻重。纳税信用是指纳税人能否按照税收法律法规的规定自觉履行纳税义务、主动报送相关涉税资料、准确办理各项涉税事项。纳税信用管理是指政府相关部门 （主要是税务部门） 对纳税人的各项纳税信用信息进行采集、评价、确定、发布和应用等活动。

　　二、我国税收风险管理和纳税信用管理的发展历程

　　税收风险管理和纳税信用管理在我国都不是完全新生的概念， 但由于起步较晚， 税收理论界和实务部门还缺乏系统深入的研究。

　　（一） 我国税收风险管理的发展历程

　　1.理念树立和各地实践探索阶段

　　税收风险的首次提出是在《2002~2006中国税收征管战略规划纲要》中， 2006~2008年间多次举办税收风险管理研讨会、培训班， OECD税收风险管理的理念和方法开始传播。江苏省淮安市国税局自2004年开始在税源管理工作中引入风险管理理念， 经过近两年时间的摸索和实践， 于2006年正式确立了在税源管理领域全面应用风险管理理论的工作模式， 并在实际工作中取得了显着成效。江苏省国税局从2007年开始， 在全系统推广以"风险战略规划、风险识别排序、风险应对处理、风险管理绩效评价"为主线的税收风险联动控管工作模式。

　　2009年召开的全国税收征管和科技工作会议明确提出， "税收征管和科技工作的指导思想是确立信息管税思路， 树立税收风险管理理念， 健全税源管理体系， 加快信息化建设， 提升队伍素质， 提高征管质效， 逐步实现税收征管现代化".2010年召开的全国税务工作会议提出， "信息管税就是树立税收风险管理理念， 依靠立法大力推进部门信息共享， 以涉税信息的采集、分析和利用为基础， 寻找和识别税收管理风险点和风险源， 并采取有针对性的具体管理措施".自此税收风险管理理念得以逐步树立。

　　2.全国范围探索阶段

　　2011年5月， 《"十二五"时期税收发展规划纲要》明确提出开展税收风险管理工作："实施税收风险管理。将风险管理理念贯穿于税收征管全过程。制定税收风险管理战略规划， 建立风险预警指标体系、评估模型和风险特征库， 按照采集信息、分析识别、等级排序、应对处理、绩效评估等设计税收风险管理流程。根据不同风险采取有针对性的应对措施".税收风险管理在全国范围进入探索阶段。

　　2012年7月深化税收征管改革工作会议进一步明确提出， "要建立以税收风险管理为导向的现代税收征管体系， 将税收风险管理贯穿于税收征管的全过程".2013年《"十二五"时期税收征管工作规划》发布， 对于税收风险管理内容进行了专门阐述， 税收风险管理成为了此轮深化征管改革的核心工作。

　　3.全国范围启动开展阶段

　　2014年3月， 配合绩效考核试点工作， 税务总局发文1要求未在全省范围内全面推行风险管理工作机制的省税务机关， 选择两个或两个以上地市税务机关作为风险管理工作机制建设试点单位。文件下发后， 各地积极贯彻落实， 税收风险管理工作在全国范围内启动。

　　2014年9月15日， 税务总局发文2对全国税务系统税收风险管理工作的加强与规范提出了明确的指导意见， 这也是我国税收风险管理方面第一个里程碑式的文件。文件统一了对风险管理工作的认识， 明确了税收风险管理的概念和内涵， 规范了风险管理工作内容和工作流程， 完善了总局、省局、市局、县局工作机制和职责， 提出了风险管理工作的总体要求。自此税收风险管理工作在全国范围内开始全面开展。

　　2014年9月22日， 税务总局发文3决定成立税收风险管理工作领导小组。一是明确了领导小组组成及职责。总局主要负责同志担任领导小组组长， 领导小组负责审议决定税收风险管理战略规划等重大事项。二是明确了办公室组成及职责。办公室主任由总局分管领导兼任， 各相关单位一名司领导为成员。对于风险管理工作的重视程度达到空前。

　　4.税收征管现代化改革突破口阶段

　　在2015年的全国税收工作会议上， 王军局长明确提出了"要加快推进信息化支撑下的以税收风险管理为核心的征管改革， 大幅提高征管质量和效率"的总体工作要求， 税收风险管理成了新一轮税收管理改革的突破口。2016年4月13日， 税务总局发文4进一步明确税务总局和省税务局风险管理的工作职责和定位， 建立税务总局和省税务局的工作闭环， 把评价纳税人的税收遵从风险与评价税务人的税收征管努力程度一并作为风险管理的重要内容。文件的下发对税收风险管理的推进发挥了重要推动作用。

　　（二） 我国纳税信用管理的历史演变

　　1.探索阶段

　　早在1998年10月， 国家税务总局印发《税务违法案件公告办法》 （国税发[1998]156号） , 我国开始着手税收信用体系建设的探索与实践；2001年《税收征收管理法》修订后开始酝酿纳税信用等级评定工作；2002年颁布的《征管法实施细则》中明确规定："税务机关负责纳税人纳税信誉等级评定工作", 之后纳税信誉等级评定试点工作开始在部分地区推行。

　　2.全面开展阶段

　　2003年国家税务总局颁布《纳税信用等级评定管理试行办法》， 首次提出在全国范围内对办理税务登记的各类纳税人实行纳税信用等级评定管理， 正式拉开了纳税信用体系建设的大幕。该办法明确了纳税信用的评定等级内容及标准， 并列明了依照评定结果对应实施的激励和监控措施， 为各地开展纳税信用等级评定工作提供了依据。全国各地按照总局的统一部署， 统一内容、标准、方法和程序， 积极开展了纳税信用等级评定工作。

　　2014年国家税务总局相继出台系列文件5, 逐步搭建起现代化的动态纳税信用管理体系。《纳税信用管理办法 （试行） 》统一了纳税信用信息的结构和数据采集来源， 提出了信息化支撑的工作方式， 对评定内容、结果发布、奖惩措施等进行了完善， 并增加了纳税信用评价结果复评。《纳税信用评价指标和评价方式 （试行） 》对纳税信用的评价指标、评价标准进行细化， 进一步提高了纳税信用登记评定的可操作性。《重大税收违法案件信息公布办法 （试行） 》对重大税收违法案件公布的相关问题进行了明确。

　　为进一步做好重大税收违法案件信息公布工作， 2014年12月9日， 国家税务总局稽查局与中国人民银行征信中心签署《关于对重大税收违法案件信息交换利用合作备忘录》， 两部门实时交换重大税收违法信息与个人金融信贷信息， 惩戒税收违法当事人， 防范金融和税收风险。2014年12月17日， 国家税务总局和国家发改委等21个部门签署合作备忘录 （发改财金[2014]3062号） , 对重大税收违法案件当事人实施联合惩戒。2015年12月24日， 国家税务总局和国家发改委等22个部门签署合作备忘录， 对违法失信上市公司相关责任主体实施联合惩戒。至此， 纳税信用体系建设基本完成。

　　3.逐步完善阶段

　　（1） 基本制度方面。为完善纳税信用管理， 税务总局于2015年和2016年下发了系列文件6.2015 年 10 月 1 日起， 税务总局施行新的纳税人识别号代码标准， 对已取得统一社会信用代码和未取得统一社会信用代码的企业、个人等纳税主体分别明确了识别号的编号原则和要求。通过统一的纳税人识别号， 税务机关可以在全国范围内对纳税人的涉税行为进行全面覆盖、全程监控， 极大提高涉税信息采集率， 提升了税收征管水平。2016年7月， 国家税务总局下发《关于推行实名办税的意见》 （税总发[2016]111号） , 全面推行实名办税。依托实名办税信息建立诚信办税记录， 与信用级别评价紧密关联， 实现让守信者"一路绿灯"、失信者"处处受限".2016年11月， 税务总局发文7要求按照纳税信用等级对增值税发票使用实行分类管理以进一步优化纳税服务， 提高办税效率。2018年2月1日， 国家税务总局下发《关于纳税信用评价有关事项的公告》 （国家税务总局公告2018年第8号） , 将新设立企业、全年没有营业收入的企业以及适用企业所得税核定征收办法的企业纳入纳税信用评价范围。为加强涉税专业服务信用管理， 国家税务总局下发了《涉税专业服务监管办法 （试行） 》 （国家税务总局公告2017年第13号） 、《涉税专业服务信用评价管理办法 （试行） 》 （国家税务总局公告2017年第48号） 和《从事涉税服务人员个人信用积分指标体系及积分记录规则》 （国家税务总局公告2018年第50号） , 对涉税专业服务机构以及从业人员加强信用管理。

　　（2） 失信惩戒方面。2016年4月16日， 国家税务总局修订了《重大税收违法案件信息公布办法 （试行） 》 （国家税务总局公告2016年第24号） , 对重大税收违法案件公布的相关内容进行了完善。2016年12月30日， 国家税务总局和国家发改委等34个部门签署合作备忘录 （发改财金[2016]2798号） , 在2014年关于对重大税收违法案件当事人实施联合惩戒措施的合作备忘录基础上进行完善。

　　2018年为落实习近平总书记关于构建"一处失信、处处受限"信用惩戒大格局的重要指示， 按照《国务院关于建立完善守信联合激励和失信联合惩戒制度加快推进社会诚信建设的指导意见》 （国发[2016]33号） 要求， 税务总局与多部门联合发布《关于在一定期限内适当限制特定严重失信人乘坐火车推动社会信用体系建设的意见》 （发改财金[2018]384号） 、《关于在一定期限内适当限制特定严重失信人乘坐民用航空器推动社会信用体系建设的意见》 （发改财金[2018]385号） , 以及《关于对旅游领域严重失信相关责任主体实施联合惩戒的合作备忘录》的通知 （发改财金[2018]737号） , 以进一步加大对社会各领域严重违法失信行为的惩戒力度。2018年11月7日， 国家税务总局制定了《重大税收违法失信案件信息公布办法》 （国家税务总局公告2018年第54号， 以下简称《办法》） , 2019年1月1日起施行， 《办法》对案件公布标准、信息公布内容、信用修复、案件撤出等进行了修改。

　　（3） 守信激励方面。近年来， 国家税务总局和中国银行业监督管理委员会创造性地开展"银税互动"项目。2015年7月30日两部门联合发出通知 （税总发[2015]96号） , 决定建立银税合作机制， 在全国范围内开展"银税互动"助力小微企业发展活动。2015年12月30日， 国家税务总局下发《关于进一步拓展"银税互动"活动的意见》 （税总发[2015]156号） , 在全国范围内开展"银税互动"助力企业发展活动。2016年7月12日， 由国家发展改革委和税务总局牵头， 29个部门就纳税信用A级纳税人实施联合激励措施签署合作备忘录 （发改财金[2016]1467号） .2017年5月4日， 国家税务总局中国银行业监督管理委员会下发《关于进一步推动"银税互动" 工作的通知》 （税总发[2017]56号） , 进一步加大"银税互动"助力企业发展力度， 充分发挥政务信息共享效应， 支持供给侧结构性改革， 促进大众创业、万众创新。"银税互动"项目将纳税信用与企业融资发展有机结合， 使纳税信用成为企业的信用资产， 提升了纳税信用的"含金量", 彰显了诚信纳税的示范作用和激励作用。

　　三、税收风险管理和纳税信用管理的联系

　　（一） 共同目标是促进纳税遵从的提高

　　税收风险管理是促进纳税遵从的根本途径。税收风险管理将从根本上解决纳税人不愿遵从或无遵从标准的问题， 提高纳税遵从水平。纳税信用体系是社会信用体系的重要组成部分， 通过规范纳税信用管理， 促进纳税人诚信自律， 提高税法遵从度。税收风险管理和纳税信用管理作为现代税收征管体系的两股核心力量， 将互为作用， 共同促进税收遵从度的提高。

　　（二） 分类分级管理的基础

　　税收风险管理的目的就是对不同风险等级的纳税人实行差别化精准管理8, 同时《纳税信用管理办法》明确：税务机关按照守信激励、失信惩戒原则对不同信用级别的纳税人实施分类服务和管理措施， "让守信者一路畅通、让失信者寸步难行".通过对不同风险级别和信用级别的纳税人实施分类分级管理可以优化征管资源配置， 有效提高征管质效。

　　（三） 两者的数据信息来源和原理类似

　　税收风险管理数据来源包括宏观经济信息、第三方涉税信息、纳税申报信息等。纳税信用信息包括纳税人信用历史信息、税务内部信息、外部信息。其中税务内部信息主要是经常性指标信息， 包括基础信息、申报信息、税 （费） 款缴纳信息、发票信息等。信息采集渠道有金三系统、国家统一信用信息平台、相关部门网站、新闻媒体等。两项工作的原理类似， 都是对已取得的数据信息进行分析评分， 以确定风险等级和信用级别。

　　四、纳税遵从风险管理和纳税信用管理的区别

　　（一） 主管的职能部门不同

　　税收风险管理贯穿税收工作的全过程， 税务机关各层级各部门都应承担起相应职责。风险管理部门主要负责对风险管理事项实施统筹管理；税种管理部门 （含国际税收管理部门） 主要负责风险分析识别和风险分析工具设计维护事项；大企业税收管理部门主要负责对大企业或本级重点税源企业的风险分析识别、风险应对过程监控、效果评价和风险分析工具设计维护等事项；纳税服务部门主要负责低风险事项的提示提醒；税源管理部门主要负责中风险事项的约谈评估；税务稽查部门主要负责高风险事项的稽查。

　　纳税信用管理工作的职责划分如下：税务总局主管全国纳税信用管理工作， 省以下税务机关负责所辖地区纳税信用管理工作的组织和实施。按照谁评价、谁确定、谁发布的原则， 纳税人主管税务机关负责纳税信用的评价、确定和发布， 上级税务机关汇总公布评价结果。纳税服务部门主要负责纳税信用级别评价工作的组织、协调、监督和管理。基层税源管理部门负责纳税人信用评价具体工作。

　　（二） 评价方法不同

　　税收风险管理是由各级税务机关全方位建立风险分析工具。然后运用风险分析工具， 对纳税人进行扫描、打分并进行等级排序， 再按照风险等级采取相应的应对措施。纳税信用评价采取年度评价指标得分和直接判级相结合的方式9.税收风险管理的风险分析工具比纳税信用评价指标设计更全面， 也更为复杂。

　　（三） 评价周期和结果运用不同

　　税收风险管理没有明确的评价周期的规定， 评价结果不对外公布， 仅作为对纳税人实施差别化管理的参考依据。这有利于优化征管资源配置， 推动转变征管方式， 提高征管质效。

　　纳税信用评价周期为一个纳税年度， 每年4月确定上一年度纳税信用评价结果， 纳税人可以自我查询评价结果。税务机关应主动公开A级纳税人名单及相关信息， 以后逐步开放B、C、D级纳税人名单及相关信息， 重大税收违法案件信息应定期或不定期公布。将纳税信用体系融入社会信用体系， 强化守信联合激励和失信联合惩戒， 构建纳税人自律、社会监督和行政监管相结合的合作机制。深入推进"银税互动", 加大银税合作力度， 逐步扩大税务、银行信用信息共享内容， 助力解决小微企业融资贵、融资难问题。

　　五、完善建议

　　（一） 发挥税收风险管理和纳税信用管理协同效应

　　税收风险管理是现代税收管理的先进理念， 也是转变征管方式、提高治理能力、实现税收现代化的有效举措， 是构建科学严密税收征管体系的核心工作， 也是我国税收征管改革的突破口。

　　纳税信用管理是税收现代化的有力推手。一方面， 实施纳税信用管理需要及时掌握纳税人的纳税遵从情况， 既是对税务机关及税务人员实施日常征管、纳税评估和税务检查等工作质量的检验过程， 也是为税务机关实施分类管理和风险管理提供数据支撑和工作指向的过程。另一方面， 通过对纳税人的纳税信用等级进行排序， 可为分类实施纳税服务奠定良好基础。

　　要加快推进税收现代化， 应发挥税收风险管理和纳税信用管理协同效应。一方面纳税信用管理可以利用税收风险管理的数据信息、指标体系， 提高信用评价的规范性和科学性；另一方面税收风险管理可以应用纳税信用评价结果， 针对不同信用级别的纳税人科学应用风险应对策略。

　　（二） 借鉴银行风险管理经验， 提升税收风险管理和信用管理成效

　　1.提升涉税数据质量。银行的风险计量模型几乎都是依赖统计模型， 以大量数据为基础。比如违约概率的测量至少要5年历史数据， 违约损失率测量至少要7年数据。目前税收风险管理工作和信用管理面临的重大挑战是历史数据积累和数据质量问题。因此税务系统应加强数据治理、提升涉税数据质量， 为风险管理和信用管理工作奠定良好数据基础。

　　2.高度重视量化管理技术。目前商业银行一般拥有专职的风险计量团队， 针对不同客户类型研发各类评级评分模型， 比如我国某国有银行住房抵押贷款申请评分卡模型， 实现了由专家经验判断向依靠计量模型自动决策的转变。税务系统应高度重视量化管理技术在风险管理和信用管理工作中的运用， 通过科学的计量模型精准确定纳税人风险等级和信用等级， 以提高后续管理的针对性和实效性。

　　3.将风险管理和信用评价融入业务流程。在商业银行风险管理中往往将客户信用评级等成果融入银行授信业务流程系统， 实现前后台互动， 实现风险计量与业务应用的无缝结合。税务系统应将监控决策系统与流程管理系统进行无缝对接， 将风险识别和信用评价结果融入到各个税收征管业务流程中， 实行税前、税中和税后的全过程风险防范和个性化服务， 提升征管质效和纳税人服务满意度。

　　4.实现智能化风险预警。国内外领先银行都非常注重运用行为评分、催收评分模型等工具， 预测出现损失的可能性和趋势， 并及时启动风险预警措施和预处置流程。税务系统应借鉴商业银行风险管理经验， 基于海量涉税信息， 尝试运用建模技术， 构建和应用纳税行为评分卡、催收评分卡模型， 尽早发现高风险纳税户， 预先采取控制措施， 实现纳税风险预警和催收的自动化管理， 提升征管质效。

　　（三） 明确税收风险管理和信用管理的法律地位

　　目前税收风险管理和纳税信用管理工作依据的都是规范性文件， 效力较低， 难以真正起到威慑和警示作用。因此建议从如下方面进行完善： （1） 提升风险管理和信用管理法制化等级。全面总结这几年开展税收风险管理和纳税信用评价工作发现的问题和取得的宝贵经验， 把管理办法上升到更高层面， 如税务总局规章或者国务院行政法规， 让制度更加规范、更加权威、更有约束力。 （2） 规范和细化流程。总局现有文件中关于税收风险管理和纳税信用评价的流程规定不够细化， 导致实际操作不便， 下一步应在流程上加以规范和细化。

　　注释
　　1《国家税务总局关于开展风险管理机制建设试点工作的通知》 （税总函[2014]108号） .
　　2《关于税收风险管理工作的意见》 （税总发[2014]105号） .
　　3《关于成立税收风险管理工作领导小组的通知》 （税总发[2014]114号） .
　　4《关于进一步加强税收风险管理工作的通知》 （税总发[2016]54号） .
　　5包括：《纳税信用管理办法 （试行） 》 （国税发[2014]40号） 、《纳税信用评价指标和评价方式 （试行） 》 （国家税务总局公告2014年第48号） 、《重大税收违法案件信息公布办法 （试行） 》 （国家税务总局公告2014年第41号） 等系列纳税信用管理制度。
　　62015年6月19日， 国家税务总局下发《关于明确纳税信用补评和复评事项的公告》 （国家税务总局公告2015年第46号） , 规范了纳税信用补评和复评相关事项。2015年12月2日， 国家税务总局下发《关于明确纳税信用管理若干业务口径的公告》 （国家税务总局公告2015年第85号） , 针对各地在纳税信用管理实际操作中反映的问题， 明确了若干业务口径。2016年2月16日， 国家税务总局发布《关于完善纳税信用管理有关事项的公告》 （国家税务总局公告 2016年第9号） , 对2014年《纳税信用管理办法 （试行） 》和《纳税信用评价指标和评价方式 （试行） 》有关内容进行了调整完善。
　　7《关于按照纳税信用等级对增值税发票使用实行分类管理有关事项的公告》 （国家税务总局公告2016年第71号公告） .
　　8对暂未发现风险的纳税人避免不当打扰， 对低风险纳税人予以提醒辅导， 对中高风险纳税人重点监管。为愿意遵从的纳税人提供便利化办税条件， 对不遵从的纳税人予以惩罚震慑。
　　9评价指标包括税务内部信息和外部评价信息。税务内部信息包括经常性指标信息和非经常性指标信息。经常性指标信息包括涉税申报信息、税 （费） 款缴纳信息、发票与税控器具信息、登记与账簿信息4个一级指标， 非经常性指标信息包括纳税评估、税务审计、反避税调查信息和税务稽查信息两个一级指标。《评价指标》依据法律法规的相关规定， 针对纳税人涉税行为是否违法违规， 参考失信行为中体现的纳税人主观态度、遵从能力、实际结果和失信程度等， 分别设计了1分、3分、5分、11分的扣分标准。外部评价信息主要指从相关部门取得的影响纳税人纳税信用评价的指标信息， 当前主要包括从银行、工商、海关以及房管、土地管理部门或媒介获得的信息， 通过新闻媒体或媒介采集的信息税务机关核实后才会使用。直接判级适用于有严重失信行为的纳税人和M级纳税人。如纳税人存在税种优惠资格申报材料虚假、虚开增值税专用发票或非善意接收虚开增值税专用发票、在规定期限内未补交或足额补缴税款、滞纳金和罚款等行为的将被直接判为D级。新设立企业和评价年度内无生产经营业务收入且年度评价指标得分70分以上的企业未发生《信用管理办法》第二十条所列失信行为的适用M级纳税信用。

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