摘    要：　现代化发展中，会计—税收差异内部含有丰富的财务指标，这不仅体现了企业的盈余管理，还可以规避税收的风险。在中国A股非金融类上市公司样本的基础上，采用了泰安CSMAR数据库财务数据，分析会计—税收差异对审计收费的影响，分析描述性统计与相关性，分析审计费用与会税差异的多元回归，会税差异、审计费用与企业税收规避和盈余管理行为。文章主要以审计费用与会税差异入手，分析了会税差异信息，详细的阐述了研究设计和实验结果分析，以供借鉴。

　　关键词：　会计; 税收差异; 审计收费;

　　我国经济体制正在转型期，会逐步分离税收与会计关系，会计税收差异将变为会税差异，主要内容是应纳税所得额和含税利润的差异，这是纳税、申报表的重要组成部分。

　　设计师作为独立的第三方，需要为财务信息提供财务信息，这样才能为使用者提供信赖和决策，文章主要在前人的基础上，从审计风险和审计定价的一个新视角上，探讨会税差异与审计费用的相关性，文章内容上为审计费提供了证据支持，丰富了会税差异性文献，为审计师决策提供了相关参考意见。

　　一、会税差异信息分析

　　会税差异主要是指利润总额与应纳税所得额的差异。根据相关研究，会税差异主要是企业所得税与企业会计制度间的差异，盈余管理会引起税收筹划的差异，从根本上来说，会税差异是指会计准则和税法的目标不同，向使用者提供财税报告的决策信息，这是会税差异的根本目的，而税法的根本目的是，为各级政府实现财政的目的。有的文献为这种差异性提供了一定的证据，Phillips认为会税差异具有大额正向会税的差异，在会计操纵上有很大的嫌疑；Hanlon则认为会存在一些公司所存储的“大洗澡”“饼干罐”等费用出现不能抵扣的情况1，这个里面的重要原因则是因为这个过程会产生负向会税差异，还有一些公司存在大额暂时性的会税差异，应计和税前的盈余都缺乏一定的持续性，由此可以得出，会税差异只是暗含税前盈余和税前应计，这种信息具有持续性，并且，还认为会税差异的预警信号只针对于潜在的投资者2。Blaylock认为，会税差异的大额正向的暂时性可以向盈余管理所解释，盈余较低的持续性的关系也可以向上盈余管理所解释。叶康涛认为，有些高税率公司为了规避盈余管理的税负成本的动机，操纵着非应税项目。周中胜认为，上市公司的税差不仅可以衡量税收激进和规避税收，而且还能够反映出相关盈余的差异，以及可持续性，并且，差异越大越难持续盈余，当然，对于盈余质量要求也会很低。Mills从会税差异信息证明了美国的税务机关可能会审核大额会税差异，还要调整会税差异。Wilson从数据中发现了税收规避的概率模型，从事小额会税差异的公司，要比从事大额会税差异的公司更难规避税收。Desai和Dharm apala认为高管股票激励与税收规避呈现负相关性，将盈余管理因素分离后，会税差异作为规避税收的替代变量3。

　　二、审计费用与会税差异

　　设计费用和会税有一定的差异，从性质上都有一定的差异，主要包括征收的单位、收税和收费、款项的使用方法和用途、收款的收据等，都有所不同。首先，设计费用和会税在征收的单位上有所不同，会税主要由税务机关、财政机关和海关按照国家的规定进行收税，收税的范围是自分管，需要依照法律进行征收，例如，如果农民种植农田、蔬菜和林果等，要按照国家的规定上交农业税，如果农民做生猪屠宰，需要向国家缴纳屠宰税；而审计费用主要从国家的行政部门和事业单位收取，通常收取的单位是公安、民政、卫生和工商行政管理部门，国家需要给这些部门颁发证、照、薄、册而收取的工本费、手续费、化验费及各种管理费等。其次，审计费用与会税在收税和收费上也有所不同，所收的税费是无偿的，而所收的费用是有偿的，税收主要是国家通过政治权利强制的收取税费，税费的收取往往是无偿的，而国家通过行政部门和事业单位收取的费用可以向社会提供服务，这种收费的方式往往是有偿的，这是两者的不同之处。再则，审计费用与会税款项的使用方法和用途也有一定的差异，纳税人缴纳的税款一般由政府统一分配，款项的安排和使用主要由中央和地方分配，而大多数的审计费用并没有列入国家预算中，并不能由政府分配，各个收费部门也需要根据业务费用的支出安排收费标准。最后，设计费用和会税在收款的收据方面也有所不同，税费的征收需要开具统一的印制盖有当地税务机关印章，而审计费用所收据的方法不同，因为它所盖的章是行政部门或事业单位的公章，并不是税务机关的印章4。
 

　　三、研究设计

　　本研究主要选取了中国A股非金融类上市公司，采用了泰安CSMAR数据库财务数据，使用初选样本，剔除一些金融行业上市公司，还包括会计利润总额小于0和当期所得税费用小于0的样本。这样在有些企业在纳税申报的时候，自然不会出现公开会税差异的度量，只能够从企业所公开纰漏的信息里面去估算应纳税所得额，当然，这种估算的方式肯定会有一定的计量误差，但是，这种方式仍然能够很客观的反应企业的真实情况，而他们所使用的计算方式则是估算的应纳税所得额=会计利润总额-估算的应纳税所得额=调整的所得税费用÷名义所得税税率调整的所得税费用=所得税费用+递延所得税资产的变化额-递延所得税负债的变化额会税差异。建立检验审计费用和会税差异的模型，Ln (A U D ITFE E) =p0+B l Ln (A BSBTD) t+p2Ln (A B SA CC) t+B3BIG4t+1 34SIZEt+B5IN Vt+p6R ECt+7LE Vt+p 8LO SSt+p9OPIN IO Nt+∑IN D+∑Y EA R+et首先AUD1TFEE主要是指上市企业披露的审计费用，企业的会税差异将应计项目作为替代变量，在研究应计项目时，需要剔除会税差异，这样才能减少会税差异的影响。如果公司的规模比较大，所展开的项目比较多，审计师需要审计单位业务的复杂程度和风险的基础上，降低企业审计的风险。从上可知，如果公司的负债比较高，那么这个公司的财务一定不稳定，而审计师也自然需要提高费用才能维持审计，而如果这个审计师出现亏损，诱导审计单位管理层的盈余管理，在一定程度上，提高了审计的风险5。

　　四、实验结果分析

　　采用了泰安CSMAR数据库财务数据，分析会计—税收差异对审计收费的影响，分析描述性统计与相关性，分析审计费用与会税差异的多元回归，会税差异、审计费用与企业税收规避和盈余管理行为。从中可以发现，公司的大额正向与大额负向会计—税收差异均表现出更高的审计风险，在一定程度上说明了，在制定收费政策时，审计师需要考虑会计—税收差异信息，这样才能减少企业的纳税成本，从而实现了利益的最大化。

　　1. 描述性统计与相关性分析。

　　如图1所示，对统计的结果进行描述，由相关系数显示，Ln (AUDITFEE) 的平均值为13.491, Ln (ABSBTD) 的平均值为17.635, Ln (ABSACC) 的平均值为18.607，从数值上可以看出，相关性比较强的是审计费用和会税差异，审计费用和应计项目，会税差异与应计项目，从数据中可以看出，盈余质量的信息主要是会税差异和审计费用6。

　　图1 描述性统计

　　2. 审计费用与会税差异的多元回归分析。

　　对审计费用与会税差异进行多元回归分析，会税差异Ln (ABSBTD) 又可分为大额会税差异与小额会税差异，分类按照其中位数来分的。如图2列示了审计费用与会税差异的多元回归结果。Ln (ABSBTD) 的回归系数为0.017，在1%的置信水平上显着为正，这表明审计费用与会税差异呈现一定的相关性，也就是会税差异越大，相应的审计费就越高，大额会税差异在一定程度上，反映了公司的盈余质量和税收规避，因此审计师需要投入大量的精力在审计业务内。对数据进行分析，审计费用与会税差异两者地关系是线性的，但可能并不是完全非线性，小额公司会税差异可操控的盈余关系可控性质比较难，而大额公司的会税差异是可控性质比较强烈，税收规避的动机还是比较大的。从图2中可知，大额会税差异组中为Ln (ABSBTD) 的回归系数为0.096，在1%的置信水平显着为正，然而，小额会税差异组中Ln (ABSBTD) 的回归系数为0.009，这种线性关系并不显着，从大额会税差异组中可知，审计费用与会税差异依然呈现正相关，在小额会税差异组中，这种正向相关性并不明显，会税差异的大小对审计费用并不明显。大额会税差异可以表示比较低的盈余质量，这样才能避免税收，这种特征的很容易引起设计部门的关注，这样才能执行更多的审计程序7。

　　图2 审计费用与会税差异的多元回归结果

　　3. 会税差异、审计费用与企业税收规避和盈余管理行为。

　　在会税差异、审计费用与企业税收规避和盈余管理中，需要关注企业的某些活动，审计师需要根据企业的实际状况进行风险评估，这样才能更好的了解审计费用与会税差异之间的关系，这样才能检验盈余管理和税收规避这两项的程序。对为税收规避组时，需要考虑税率ETR最低十分位，还要考虑使用修正的Jones模型分行业分年度回归，这样才能更好地进行计算操作性的应计项目，从而确定盈余管理的程度，如图3所示，Ln (ABSBTD) ×HTP的系数10%的置信水平上显着为负，需要关注设计单位的盈余状况，需要展开避税活动，公司在遵守税法的情况下，以减少企业的纳税成本，从而实现了利益的最大化8。

　　图3 会税差异、审计费用与企业税收规避、盈余管理行为

　　五、结语

　　综上所述，在中国A股非金融类上市公司样本的基础上，采用了泰安CSMAR数据库财务数据，分析会计—税收差异对审计收费的影响，分析描述性统计与相关性，分析审计费用与会税差异的多元回归，会税差异、审计费用与企业税收规避和盈余管理行为。关系并不显着的是审计费用与小额会计—税收差异，呈现正向相关性的关系是审计费用与大额会计—税收差异仍呈显着，不仅如此，公司的大额正向与大额负向会计—税收差异均表现出更高的审计风险，在一定程度上说明了，在制定收费政策时，审计师需要考虑了会计—税收差异信息，这样才能减少企业的纳税成本，从而实现了利益的最大化。

　　注释

　　1 谭青, 鲍树琛, TanQing, 等.会计—税收差异能够影响审计收费吗?——基于盈余管理与税收规避的视角[J].审计研究, 2015 (2) :81-88
　　2 陈少青.会计师事务所组织形式变更对审计收费的影响[D].东北财经大学, 2013
　　3 王昕祎, 童佳.会计师事务所转制对审计收费的影响[J].时代金融, 2015 (12) :134-135
　　4 张人骥, 袁瑜.审计师会区别对待会计—税收差异信息吗——来自亏损上市公司的经验证据[J].中国会计评论, 2015 (1) :53-70
　　5 高波.会计—税收差异公司股权特征与审计收费——基于沪深A股上市公司经验数据[J].国际商务财会, 2017 (3) :80-86
　　6 李燕, 钟小娟.会计师事务所审计收费影响因素研究[J].会计之友, 2016 (23) :99-102
　　7 张俊民, 孟庆丽.事务所所有权规模对审计收费的影响及检验[J].财经理论与实践, 2014 (5) :75-79
　　8 程昔武, 张泽云, 纪纲.产权性质、会计—税收差异与审计收费———来自中国A股上市公司的经验证据[J].审计与经济研究, 2016 (5) :22-29

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