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　　【题目-引言】内部控制审计报告披露对权益资本成本的影响研究
　　【第一章】审计内部控制信息披露影响研究背景与意义
　　【第二章】内部控制审计与财务报表审计理论研究
　　【第三章】内部控制信息披露制度变迁与披露状况
　　【第四章】内部控制审计报告影响权益资本成本的机理与假设
　　【第五章】内部控制审计报告实证结果与分析
　　【第六章】内部控制审计报告影响企业的资成本研究结论

　　第三章 内部控制信息披露制度变迁与披露状况

　　第一节 内部控制信息披露制度的变迁.

　　21 世纪初，我国政府针对内部控制信息披露发布了一系列的规定，有关规范工作逐步开展，原先对这方面没有特别的制度要求，披露均属于企业的意愿，而后因为一些大企业的财务造假事件影响了市场的稳定，为了维护资本市场，对相关的披露进行了强制的要求，并且制定了相关的法律进行辅助。同样随着对内部控制信息披露的法律法规在逐步调整，学术界对内部控制披露的研究内容也逐步发生变化。

　　2001 年至 2004 年，财政部依次出台了有关货币资金、采购和销售等多项重要业务的试行规范，希望能够给企业的会计控制提供一些指导。

　　2005 年，国务院在提高公司质量方面又出台了相关通知，要求公司加强健全内部控制，上市公司的经营管理人员在平常的管理过程中要对可能存在的问题进行纠正，保障企业的内部控制有效。

　　总体来说，在 2006 年以前，对内部控制的信息披露要求不是特别严格，又因为缺乏具体的能够指导企业如何披露内部控制信息的文件供其参考，使得大多有关企业的内控信息披露都是流于形式，投资者从中能得到的有用信息也是较少的。为了让所颁发的文件能够得到落实，2006 年以后我国开始发布了很多指引，对规范内部控制的建设有积极的作用。

　　2006 年上交所出台了《上海证券交易所上市公司内部控制指引》，这之中对内部控制审计提出了相关的要求，它鼓励上市公司聘请第三方审计师进行内控审计，并出具相关的评价意见，对上市公司提高内部控制质量起到重要推动作用。同年 9 月，深交所也发布了《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》，要求公司应对内部控制评价报告发表意见，如果审计师对上市公司的内控建设存在疑问，则董事会和监事会应当作出专项说明。虽然上交所和深交所都对上市公司的内部控制方面提出具体规范要求，但是具体到实施方面还是不尽如人意的。2008 年 5 月，财政部等五部委颁布了《企业内部控制基本规范》，也是对企业的内部控制方面做了细致的规定，上市公司可聘请会计师事务所对公司进行相关审计。2010 年 4月五部委再次联合发布了相关的配套指引，该配套指引与内控基本规范构成了我国企业内控规范体系。为了能有效落实企业内部控制规范体系，整治各类型上市公司，我国于 2012 年又出台了一项通知，该通知规定将 2008 年和 2010 年出台的规范和指引全部变更为自 2012 年开始分类分批实施，特别指出了 2012 年国有控股上市公司要开始披露内控审计报告，对于非国有控股主板上市公司满足指定的条件后于 2013 年开始内部控制的两类报告都要披露；其他主板上市公司于 2014 年全面实施。由此我国的内部控制信息披露开始变革为强制性披露。

　　从我国内部控制信息披露的发展过程来看，2006 年相关监管机构就开始积极解决内部控制信息披露实施过程中出现的问题，力求规范该体系的建设，这期间政府部门出台各种法律法规对此进行维护，2012 年之后我国的内部控制披露进入了强制披露的时代。综观整个的制度变迁过程，关于内控制度建设经历了从学习国外的相关制度到目前基本上形成了具有我国特色的制度背景的全过程。

　　第二节 我国内部控制信息披露状况分析.

　　随着这些制度的执行与实施，在上市公司公开披露信息方面已少不了内部控制信息的披露了，从披露的执行情况来看，在 2008 年之前属于完全自愿披露阶段，从内部控制报告披露的内容来看，有学者证明存在信息含量低、内容不完整、形式多样、披露仅局限于形式并且没有实质内容，而且上市公司的披露动机不强（蔡吉甫，2005；杨有红，2008；许碧，2008），在 2008 年之后，上市公司开始重视企业的内部控制建设，由于对相关实质性缺陷的界定比较模糊，导致披露出的信息仍然不具有指导意义。

　　根据指引要求，从 2011 年起境内外同时上市的公司开始执行内控规范体系，同时部分试点公司也率先执行内部控制强制披露规范的要求，李颖琦（2013）统计发现参与试点的公司不能够很好的遵循参考指标。2012 年我国开始强制要求主板国有上市公司披露报告，强制披露阶段就此展开。从图中可以看出，2009 年至 2014 年，披露自我评价报告的公司从 1108 家上升到 2586家，占比由62.85%增长到98.29%，披露内部控制审计报告的公司从627家上升到2049家，占比由 35.56%上升到 77.88%，上市公司在内部控制信息非强制披露阶段可以披露也可以不披露内部控制信息，但是在被要求强制披露之后，可以明显的发现 2012年-2014 年整体披露情况处于上升阶段，一方面由于国家政策的出台，对企业披露其内部控制情况进行管制，强制性内部控制披露制度逐渐发挥了作用，披露内部控制报告的公司都在逐年增加，另一方面是由于上市公司开始重视内部控制的管理，加强了内部控制的建设，会选择主动披露信息。但是图中可以明显看出披露的审计报告还是不够，上市公司在披露的主动性方面还是处于不成熟阶段，这就需要监管机构在日后的管理过程中应对未披露的上市公司给予关注，促进他们披露内控审计报告，以此维护内控审计的全面实施。

　　在进行了内部控制审计的公司中，2014 年共有 1965 家上市公司获得了会计师事务所出具标准的内部控制审计意见，84 家上市公司获得了审计师出具的非标内部控制审计意见；2013 年被会计师事务所出具标准内部控制审计意见的上市公司有 1748家，非标意见共 54 家；2012 年会计师事务所出具内部控制审计意见为标准无保留意见的上市公司有 1479 家，非标意见共 25 家；2011 年会计师事务所出具内部控制审计意见为标准无保留意见的上市公司有 936 家，非标意见共 5 家；2010 年会计师事务所出具内部控制审计意见为标准无保留意见的上市公司有 873 家，非标意见共 2家；2009 年被会计师事务所出具内部控制审计意见为标准无保留意见的上市公司有626 家，非标意见共 1 家，其中属于带强调事项段的无保留意见 1 家。从表 3-1 的审计意见汇总中，我们可以发现被出具否定意见和强调字段无保留意见的公司在近两年迅速增多了，一方面说明事务所的内部控制审计工作开始变得更加严格，而不是简单的走过场；另一方面也说明上市公司的内控建设仍然是有待加强的。

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